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Circolare n. 15 del 16 marzo 2007 Agenzie delle Entrate Direzione Centrale Normativa e Contenzioso

Detrazioni per i familiari a carico di cittadini extra UE - Legge finanziaria per il 2007 “ Modifiche all'imposta sul reddito delle persone fisiche - CIRCOLARE N. 15/E

OGGETTO: Legge finanziaria per il 2007 -“ Modifiche all'imposta sul reddito delle persone fisiche.

Direzione Centrale Normativa e Contenzioso

1 INDICE PREMESSA

.......................................................................................................... 3 1 LE MODIFICHE AL TUIR .................................................................................. 4

1.1 LA DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE.......................5

1.2 LA DETERMINAZIONE DELL’IMPOSTA..........................................5

1.3 PENSIONATI CON REDDITI DA PENSIONE NON SUPERIORI A 7.500 EURO..................................................................................7

1.4 LE NUOVE DETRAZIONI PER CARICHI DI FAMIGLIA..................7

1.4.1 Detrazione per coniuge a carico .............................................................. 8

1.4.2 Detrazione per figli a carico .................................................................. 12

1.4.3 Ripartizione della detrazione tra i genitori ............................................ 14

1.4.4 Genitori non legalmente ed effettivamente separati............................... 14

1.4.5 Genitori legalmente ed effettivamente separati...................................... 16

1.4.6 Coniuge fiscalmente a carico dell’altro o mancante.............................. 19

1.4.7 Detrazione per altri familiari a carico................................................... 20

1.4.8 Condizioni per la fruizione delle detrazioni........................................... 22

1.4.9 Reddito complessivo ............................................................................... 22

1.5 ALTRE DETRAZIONI .........................................................................23

1.5.1 Detrazioni per redditi di lavoro dipendente e assimilati........................ 24

1.5.2 Redditi di pensione ................................................................................. 29

1.5.3 Per i pensionati con meno di 75 anni..................................................... 29

1.5.4 Pensionati con più di 75 anni................................................................. 31

1.5.5 Detrazioni per altri redditi ..................................................................... 32

2 RITENUTE SUI REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE .............................. 34

2.1 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 2, LETTERA A), ..........................35

2.2 DICHIARAZIONE DI SPETTANZA DELLE DETRAZIONI ............37

2.3 RAPPORTI DI LAVORO INFERIORI ALL’ANNO ...........................38

2.4 MENSILITÀ AGGIUNTIVE................................................................39

2.5 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 2, LETTERA C)...........................39

2.6 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 3...................................................40

3 ADDIZIONALI COMUNALI ALL’IRPEF ...................................................... 41

3.1 AUMENTO DELL’ALIQUOTA ..........................................................45

3.2 DATA DEL DOMICILIO FISCALE ....................................................45

3.3 INTRODUZIONE DEL VERSAMENTO IN ACCONTO ...................46

3.4 ADEMPIMENTI DEL SOSTITUTO D’IMPOSTA IN MATERIA DI ADDIZIONALI ................................................................................................48

3.5 ADDIZIONALI REGIONALI...............................................................52

4 CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA PER L’IMPOSTA DOVUTA SUL TFR 53

4.1 AMBITO OGGETTIVO DI APPLICAZIONE.....................................54

4.2 APPLICAZIONE DELLA CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA.........54

2 5 DETRAZIONI PER FAMILIARI A CARICO DI CITTADINI EXTRA COMUNITARI............................................................................................................. 55

6 DETERMINAZIONE DELL’IMPOSTA DOVUTA DAI NON RESIDENTI 57

3 PREMESSA

La legge 27 dicembre 2006, n 296 (legge finanziaria per il 2007), con varie disposizioni contenute nei commi da 6 al 9 dell’articolo 1, ha innovato le modalità di determinazione dell’imposta sul reddito delle persone fisiche (Irpef). La presente circolare illustra le principali novità del nuovo sistema di tassazione applicabile dal periodo d’imposta 2007, che si incentrano sui seguenti punti:

• rimodulazione della curva delle aliquote;

• sostituzione delle deduzioni per oneri di famiglia con un sistema di detrazioni per carichi di famiglia decrescenti al crescere del reddito complessivo del contribuente;

• previsione di specifiche detrazioni in funzione dell'ammontare e della tipologia di reddito;

• definizione di una nuova modalità di determinazione della base imponibile dell’Irpef;

• eliminazione del contributo di solidarietà per i redditi eccedenti 100.000 euro;

• previsione di una specifica clausola di salvaguardia per i trattamenti di fine rapporto di lavoro, indennità equipollenti ed altre indennità e somme di cui all'articolo 17, comma 1, lettera a), del TUIR.

A tal fine, il comma 6 modifica gli articoli 3 (base imponibile), 11 (deduzione per assicurare la progressività dell’imposizione), 12 (deduzione per oneri di famiglia) e 13 (determinazione dell’imposta) del Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR).

Il comma 7 modifica, inoltre, gli articoli 23 (ritenute sui redditi di lavoro dipendente) e 29 (ritenute su compensi e altri redditi corrisposti dallo Stato) del decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 29 settembre 1973, al fine di adeguare le norme alle novità introdotte nel regime di imposizione dei redditi delle persone fisiche.

I commi 8 e 9 prevedono, rispettivamente, l’abrogazione del contributo di solidarietà per i redditi eccedenti 100.000 euro e l’introduzione della clausola di salvaguardia per i trattamenti di fine rapporto di lavoro.

Altre modifiche in materia di imposta personale sul reddito sono contenute nei seguenti commi dello stesso articolo unico della legge finanziaria: • 142 e 143, che modificano le modalità di determinazione e di versamento della addizionale comunale all’Irpef;

• 1324, che introduce le detrazioni per carichi di famiglia per i soggetti non residenti;

• 1325, 1326 e 1327, che modificano la disciplina per la richiesta delle detrazioni da parte dei cittadini extracomunitari.

Di seguito, nel richiamare gli estremi della legge commentata, si farà riferimento esclusivamente al numero del comma interessato seguito da l.f.. 1 LE MODIFICHE AL TUIR

Il comma 6 l.f. contiene le modifiche alle norme del Tuir che delineano il nuovo sistema di tassazione. Esso consta di cinque punti, contraddistinti dalle lettere dalla a) alla e). In particolare:

– la lettera a) modifica l’articolo 3 del Tuir, concernente la determinazione della base imponibile all’IRPEF;

– la lettera b) sostituisce l’articolo 11 del Tuir, relativo alla determinazione dell’imposta, stabilendo gli scaglioni di reddito e le corrispondenti aliquote (nella precedente formulazione l’art. 11 disciplinava la deduzione per assicurare la progressività dell’imposta);

– la lettera c) sostituisce l’articolo 12 del Tuir, concernente le detrazioni per carichi di famiglia (nella precedente formulazione l’art. 12 disciplinava la deduzione per oneri di famiglia);

– la lettera d) sostituisce l’articolo 13 del Tuir, concernente altre detrazioni (nella precedente formulazione l’art. 13 disciplinava la determinazione 5 dell’imposta indicando gli scaglioni di reddito e le aliquote corrispondenti); – la lettera e) modifica l’articolo 24 del Tuir, relativo alla determinazione dell’imposta dovuta dai non residenti.

1.1 LA DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE

Il nuovo articolo 3 del TUIR stabilisce che la base imponibile è determinata riducendo il reddito complessivo degli oneri deducibili spettanti ai sensi dell’articolo 10. Nella precedente formulazione, la disposizione prevedeva la non concorrenza alla formazione del reddito anche della deduzione per assicurare la progressività dell’imposizione (così detta “no-tax area”) e delle deduzioni per oneri di famiglia. Poiché sono stati abrogati sia la "no tax area" che le deduzioni per carichi familiari, per determinare il reddito imponibile è sufficiente sottrarre dal reddito complessivo soltanto gli oneri deducibili, di cui all’art. 10 del Tuir, e il reddito derivante dall'abitazione principale, ai sensi del comma 3-bis, dello stesso articolo 10.

1.2 LA DETERMINAZIONE DELL’IMPOSTA

Il comma 6, lettera b), sostituisce l’articolo 11 del Tuir, riconducendo in tale disposizione le norme relative alla determinazione dell’imposta, che nel Tuir vigente fino al 31 dicembre 2006 erano contenute nell’articolo 13. Sono contestualmente abrogate le disposizioni relative alla deduzione per assicurare la progressività dell’imposizione, in precedenza disciplinate dall’articolo 11 del Tuir. Il nuovo articolo 11, rubricato “Determinazione dell’imposta”, definisce i nuovi scaglioni di reddito e le corrispondenti aliquote di tassazione. Secondo il nuovo articolo 11 del Tuir, l’imposta lorda è determinata applicando al reddito complessivo, al netto degli oneri deducibili indicati nell’articolo 10, le seguenti aliquote per scaglioni di reddito :

6 Scaglioni Aliquote %

a) fino a 15.000 euro 23%

b) oltre 15.000 euro e fino a 28.000 euro 27%

c) oltre 28.000 euro e fino a 55.000 euro 38%

d) oltre 55.000 euro e fino a 75.000 euro 41%

e) oltre 75.000 euro 43%

Per finalità di coordinamento, il comma 8 l.f. ha soppresso l’articolo 1, comma 350, della legge n. 311 del 2004 (legge finanziaria per il 2005) che prevedeva il contributo di solidarietà del 4 per cento dovuto sulla parte di reddito imponibile eccedente l’importo di 100.000 euro. Tale contributo, ancorché contemplato da una norma non inserita nel Tuir, aveva la funzione di una vera e propria aliquota di imposta applicabile sul reddito delle persone fisiche. Le aliquote d’imposta vigenti fino al 31 dicembre 2006, invero, erano sostanzialmente quattro, posto che l’ultima aliquota, pari al 43 per cento (39 per cento + 4 per cento) e risultante dall’incidenza del contributo di solidarietà , si applicava allo scaglione di reddito che superava 100.000 euro.

In considerazione della reintroduzione delle detrazioni oggettive (di cui al nuovo art. 13 del Tuir) e delle detrazioni per carichi di famiglia (di cui al nuovo art. 12 del Tuir), il comma 3 del nuovo articolo 11 prevede che l’imposta netta sia determinata sottraendo dall’imposta lorda, fino a concorrenza del suo ammontare, le detrazioni previste negli articoli 12, 13, 15 e 16 del Tuir e in altre disposizioni di legge. Il comma 4 del nuovo articolo 11, infine, contiene la medesima disposizione prevista dall’art. 13 del Tuir, nel testo vigente fino al 31 dicembre 2006. In particolare, è stabilito che dall’imposta netta si detrae l’ammontare dei crediti d’imposta spettanti al contribuente a norma dell’art. 165 del Tuir (crediti d’imposta per i redditi prodotti all’estero) con l’avvertenza che, se l’ammontare dei crediti è superiore a quello dell’imposta netta, il contribuente ha diritto, a sua 7 scelta, di computare l’eccedenza in diminuzione dell’imposta relativa al periodo d’imposta successivo o di chiederne il rimborso in sede di dichiarazione dei redditi. 1.3 PENSIONATI CON REDDITI DA PENSIONE NON SUPERIORI A 7.500 EURO Il comma 2 dell’art. 11 del Tuir, nel testo riformulato dalla legge finanziaria, prevede una particolare ipotesi di esenzione dal pagamento dell’imposta. Essa compete ai soggetti con reddito complessivo composto esclusivamente da: • redditi di pensione (goduti per l’intero anno) non superiori a 7.500 euro; • redditi di terreni per un importo non superiore a 185,92 euro; • reddito di fabbricati derivante dall'unità immobiliare adibita ad abitazione principale e relative pertinenze. L’esenzione dal pagamento dell’imposta è finalizzata ad evitare che nelle situazioni in cui ricorrono le condizioni descritte dalla norma, il pensionato possa essere svantaggiato rispetto al regime previgente. Il limite di pensione di 7.500 euro, come indicato dalla norma, deve essere riferito all’intero anno. Pertanto, in caso di possesso di redditi di pensione percepiti per un periodo inferiore all’anno, fermo restando la sussistenza delle altre condizioni richieste dalla norma, l’esonero spetta solo se il reddito, rapportato all’intera annualità risulta uguale o inferiore al predetto limite. 1.4 LE NUOVE DETRAZIONI PER CARICHI DI FAMIGLIA Altra rilevante modifica al meccanismo di determinazione dell’Irpef è rappresentata dalla sostituzione delle precedenti deduzioni per oneri di famiglia con le detrazioni dall’imposta. In sostanza, per il riconoscimento degli oneri sostenuti dal contribuente nell’interesse del proprio nucleo familiare, è ripristinato il sistema delle detrazioni da far valere sull’imposta lorda, già previsto nel sistema tributario anteriormente alla riforma dell’Irpef attuata dalla legge n. 311, del 30 dicembre 2004. 8 Il vecchio articolo 12 del Tuir, rubricato “Deduzioni per oneri di famiglia” è stato sostituito dal nuovo articolo 12, rubricato “Detrazioni per carichi di famiglia”. Preliminarmente si osserva che il nuovo art. 12 conferma i requisiti per essere considerato familiare a carico. Infatti, al comma 2, stabilisce che un soggetto per essere considerato a carico di un altro deve possedere un reddito complessivo non superiore a 2.840,51 euro, al lordo degli oneri deducibili. Nel reddito complessivo vanno computate anche le retribuzioni corrisposte da enti e organismi internazionali, rappresentanze diplomatiche e consolari e missioni, nonché quelle corrisposte dalla Santa Sede, dagli enti gestiti direttamente da essa e dagli enti centrali della Chiesa cattolica,. Inoltre, viene confermato il principio per cui le detrazioni per carichi di famiglia sono rapportate a mese e competono dal mese in cui si sono verificate a quello in cui sono cessate le condizioni richieste (comma 3). Il nuovo articolo 12, comma 1, indica alle lettere a) e b) le detrazioni per il coniuge a carico; alla lettera c) le detrazioni per figli a carico; alla lettera d) le detrazioni per altri familiari a carico. I commi 2 e 3 indicano, rispettivamente, le condizioni di spettanza delle detrazioni e il periodo da considerare. Il comma 4 stabilisce le regole per il calcolo delle detrazioni spettanti. Con la riscrittura del menzionato articolo 12 è stata eliminata dall’ambito degli oneri di famiglia la deduzione per le spese sostenute per gli addetti all’assistenza personale (c.d. “badanti”). A fronte dei medesimi oneri, il comma 319 l.f ha previsto, mediante l’introduzione della lettera i-septies) nell’articolo 15 del Tuir, una detrazione d’imposta del 19 per cento, da calcolare su un limite massimo di spesa di euro 2.100, in favore dei soggetti con reddito complessivo non superiore a 40 mila euro. 1.4.1 Detrazione per coniuge a carico 9 Il nuovo articolo 12, comma 1, lettera a) del Tuir prevede, per il coniuge a carico non legalmente ed effettivamente separato, una detrazione teorica variabile da zero a 800 euro secondo tre diverse modalità di determinazione dell’importo in concreto spettante, corrispondenti a tre classi di reddito. In particolare, è previsto che: 1) se il reddito complessivo non supera 15.000 euro, dalla imposta lorda si detraggono 800 euro, diminuiti del prodotto tra 110 euro e l’importo corrispondente al rapporto fra reddito complessivo e 15.000 euro. Il comma 4 del nuovo articolo 12 chiarisce che: • se il rapporto tra il reddito complessivo e 15.000 (RC/15.000) è uguale a “1”, la detrazione compete nella misura fissa di 690 euro; • se, invece, tale rapporto è uguale a “0” la detrazione non compete; • negli altri casi e, quindi, nelle ipotesi in cui detto rapporto dia un risultato compreso tra zero e uno, lo stesso va assunto considerando le prime quattro cifre decimali. Tale calcolo è espresso dalla seguente formula: 800 – [110 x (RC / 15.000)] Esempi di calcolo: 􀂄 con reddito complessivo pari a 15.000, la detrazione compete nella misura di 690 euro ( rapporto è uguale a 1); 􀂄 Con reddito complessivo uguale a zero, la detrazione non compete (rapporto uguale a zero); 􀂄 Con reddito complessivo pari a 10.000: 800 – [110 x (10.000 / 15.000)] 800 – [110 x 0,6666] 800 – 73,33 = 727,67 la detrazione compete nella misura di euro 727,67. 10 Il valore indicato nella parentesi quadra, da sottrarre all’importo di euro 800, aumenta al crescere del reddito, fino ad arrivare a 110 euro quando il reddito è uguale a 15.000 euro. Gli importi indicati dalla norma, di 800 e 110 euro, devono essere rapportati al periodo in cui il coniuge è stato a carico. Ad esempio, in caso di matrimonio contratto il 12 dicembre il coniuge risulta a carico dell’altro coniuge per un mese. Pertanto il calcolo della detrazione spettante, a fronte di un reddito di 10.000 euro, sarà espresso dalla seguente formula: (800 : 12 x 1) – [(110 : 12 x 1) x (10.000 / 15.000)] (800 : 12 x 1) – [(110 : 12 x 1) x 0,6666 = 60,56 Al medesimo risultato si giunge rapportando al mese il risultato finale del calcolo di determinazione: 800 – [110 x (10.000 / 15.000)] = 726,66 800 – [110 x 0,6666 ] = 726,67 : 12 x 1= 60,56 2) se il reddito complessivo è superiore a 15.000 euro ma non a 40.000 euro, dall’imposta lorda si detraggono 690 euro. Inoltre, ai sensi della lettera b), del comma 1, del nuovo articolo 12, del Tuir, la detrazione spettante è aumentata di un importo paria a: - 10 euro, se il reddito complessivo è superiore a 29.000 euro ma non a 29.200 euro; - 20 euro, se il reddito complessivo è superiore a 29.200 euro ma non a 34.700 euro; - 30 euro, se il reddito complessivo è superiore a 34.700 euro ma non a 35.000 euro; - 20 euro, se il reddito complessivo è superiore a 35.000 euro ma non a 35.100 euro; - 10 euro, se il reddito complessivo è superiore a 35.100 euro ma non a 35.200 euro. 11 Il riferimento contenuto nella norma alla “detrazione spettante” implica che gli importi aggiuntivi devono essere assunti nell’intero ammontare indicato senza essere rapportati al periodo in cui il coniuge è stato a carico. Ad esempio, in caso di matrimonio contratto il 9 luglio il coniuge risulta a carico per sei mesi e la detrazione spettante, a fronte di un reddito di 35.110 euro, sarà di euro 355 [(690/12 x 6) +10]. 3) se il reddito complessivo è superiore a 40.000 euro ma non a 80.000 euro dall’imposta lorda si detraggono 690 euro. La detrazione spetta per la parte corrispondente al rapporto tra l’importo di 80.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 40.000 euro; Ai sensi del comma 4 del nuovo articolo 12, se il rapporto è uguale a “0”, non spetta alcuna detrazione. Per determinare la detrazione effettiva il risultato del rapporto deve essere considerato assumendo le prime quattro cifre decimali. Tale calcolo è espresso dalla seguente formula: 690 x [(80.000 – RC ) / 40.000] 􀂄 Con reddito complessivo uguale a euro 80.000, la detrazione non compete (rapporto uguale a zero) 􀂄 Con reddito complessivo pari a 41.000 690 x [(80.000 – 41.000 ) / 40.000] 690 x [39.000 / 40.000] 690 x 0,975 = 672,75 la detrazione compete nella misura di 672,75 􀂄 Con reddito complessivo pari a 60.000 690 x [(80.000 – 60.000 ) / 40.000] 690 x [20.000 / 40.000] 690 x 0,5 = 345,00 la detrazione compete nella misura di 345,00 􀂄 Con reddito complessivo pari a 79.000 12 690 x [(80.000 – 79.000 ) / 40.000] 690 x [1.000 / 40.000] 690 x 0,025 = 17,25 la detrazione compete nella misura di 17,25 1.4.2 Detrazione per figli a carico Il nuovo articolo 12, comma 1, lettera c), del Tuir stabilisce che dall’imposta lorda si detraggono per ciascun figlio, compresi i figli naturali riconosciuti, i figli adottivi e gli affidati o affiliati, i seguenti importi teorici: • 800 euro; • 900 euro per ciascun figlio di età inferiore a tre anni. Inoltre, la detrazione teorica è aumentata di un importo pari a: • 220 euro, per ogni figlio portatore di handicap ai sensi dell’articolo 3 della legge 5 febbraio 1992, n. 104; • 200 euro per ciascun figlio a partire dal primo, per i contribuenti con più di tre figli a carico. Pertanto, per un figlio minore di tre anni portatore di handicap, la detrazione teorica è di 1.120 euro e, per un figlio minore di tre anni portatore di handicap che sia a carico con altri tre fratelli, la detrazione teorica è di 1.320. Anche in base alla nuova disposizione le detrazioni per figli spettano a prescindere dall’età del figlio e dalla convivenza di questo con i genitori, ferma restando la sussistenza della condizione del limite di reddito. Le detrazioni previste dalla norma sopra riportate sono solo teoriche in quanto, per determinare gli importi effettivamente spettanti, occorre calcolare il rapporto tra 95.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 95.000 euro e moltiplicarlo per la detrazione teorica. In presenza di più figli l’importo di 95.000 euro è aumentato, sia al numeratore che al denominatore del rapporto, per ogni figlio successivo al primo, di 15.000 euro. 13 Ad esempio, in caso di due figli, l’importo di 95.000 euro è aumentato di 15.000 euro (110.000), nel caso di tre figli è aumentato di 30.000 euro (125.000) e così via. L’importo così aumentato deve essere considerato con riferimento a tutti i figli, compreso il primo, e deve essere assunto interamente senza effettuare alcun ragguaglio al periodo in cui i figli sono a carico. Occorre, invece, ragguagliare l’ammontare della detrazione teorica, eventualmente maggiorato in ragione delle condizioni e del numero dei figli, con riferimento ai mesi in cui il figlio è stato a carico e della eventuale ripartizione tra i genitori. Ai sensi del comma 4, le detrazioni non competono se il rapporto è pari a zero o minore di zero (reddito complessivo uguale o maggiore di 95.000 aumentato degli ulteriori importi riferiti al numero dei figli) ovvero quando il rapporto è uguale a uno (reddito complessivo pari a zero). Negli altri casi, il risultato si assume nelle prime quattro cifre decimali. Le maggiorazioni spettanti in ragione del numero dei figli (euro 200 ed euro 15.000) si applicano per l’intero anno, a prescindere dal momento in cui si verifica l’evento che dà diritto alla maggiorazione stessa. Esempio 1 Due figli interamente a carico di un solo genitore per 12 mesi, di cui il primo maggiore di tre anni e l’altro minore di tre anni. 800 per il figlio maggiore di tre anni 900 per il figlio minore di tre anni 1.700 x [(95.000 + 15.000) – RC] : [95.000 +15.000] Esempio 2 Due figli interamente a carico di un solo genitore per 12 mesi, di cui uno minore di tre anni e uno portatore di handicap maggiore di tre anni: 900 per il figlio minore di tre anni (800 + 220) = 1020, per il figlio portatore di handicap maggiore di tre anni 1.920 x [(95.000 + 15.000) – RC] : [95.000 +15.000] Esempio 3 14 Tre figli interamente a carico di un solo genitore di cui, due maggiori di tre anni a carico per 12 mesi e uno portatore di handicap minore di tre anni a carico per mesi 3: 800 + 800 = 1600, per i due figli maggiori di tre anni (900 + 220) : 12 x 3 = 280, per il figlio portatore di handicap minore di tre anni, a carico per tre mesi 1880 x [(95.000 + 30.000) – RC] : 95.000 +30.000 Esempio 4 Quattro figli interamente a carico di un solo genitore, di cui tre maggiori di tre anni e uno minore di tre anni, nato il 23 settembre. Il figlio più grande si sposa il 16 settembre e passa a carico del proprio coniuge. Si ricorda che per i contribuenti con più di tre figli a carico, la detrazione è aumentata di 200 euro per ciascun figlio a partire dal primo. (800 + 200) x 2 = 2.000, per i due figli maggiori di tre anni e a carico per tutto l’anno (800 + 200) : 12 x 9 = 750 , per il figlio che si sposa il 16 settembre (900 +200) : 12 x 4 = 367, per il figlio che nasce il 23 settembre 3.117 x [(95.000 + 45.000) – RC] : [95.000 +45.000] 1.4.3 Ripartizione della detrazione tra i genitori Secondo le nuove disposizioni, diversamente da quanto consentito in precedenza, i genitori non possono ripartire liberamente tra loro la detrazione per figli a carico in base alla convenienza economica. La norma prevede, inoltre, regole diverse nelle ipotesi di genitori separati. 1.4.4 Genitori non legalmente ed effettivamente separati Per i genitori non legalmente ed effettivamente separati la detrazione per figli a carico è ripartita, in via normativa, nella misura del 50 per cento ciascuno. Il criterio secondo cui la detrazione è attribuita ai genitori in egual percentuale può 15 essere derogato nella sola ipotesi in cui i genitori stessi si accordino per attribuire l’intera detrazione a quello dei due che possiede il reddito complessivo di ammontare più elevato. Attraverso la previsione di tale accordo, il legislatore ha inteso, in linea di principio, evitare che, a causa dell’incapienza dell’imposta dovuta da uno dei genitori, il nucleo familiare perda in tutto o in parte il beneficio fiscale previsto per i figli a carico. È possibile, tuttavia, dar corso all’accordo anche in assenza di tale condizione “di incapienza” poiché la norma, nel consentire l’attribuzione dell’intera detrazione al genitore con il maggior reddito, non vi fa espresso riferimento. Esempio Due figli a carico dei genitori per 12 mesi, di cui il primo maggiore di tre anni e l’altro minore di tre anni Reddito del padre, 35.000 euro (800 x 50%) per il figlio maggiore di tre anni (900 x 50%) per il figlio minore di tre anni 850 x [110.000 – 35.000] : 110.000 850 x 0,6818 = 579,53 Allo stesso risultato si giunge se il calcolo della percentuale viene effettuato sul risultato della formula prevista dalla norma: 1.700 x [110.000 – 35.000] : 110.000 1.700 x 0,6818 = 1.159,06 1.159,06 x 50% = 579,53 reddito della madre 28.000 euro (800 x 50%) per il figlio maggiore di tre anni, (900 x 50%) per il figlio minore di tre anni 850 x [110.000 – 28.000] : 110.000 850 x 0,74,54 = 633,59 16 Allo stesso risultato si giunge se il calcolo della percentuale viene effettuato sul risultato della formula prevista dalla norma: 1.700 x [110.000 – 28.000] : 110.000 = 1.267,27 1.267,18 x 50% = 633,59 I genitori possono concordare che la detrazione spetti interamente al padre il quale potrà usufruirne per un ammontare pari a (800 + 900) x [110.000 – 35.000] : 110.000 (800 + 900) x 0,6818 = 1.159,06 1.4.5 Genitori legalmente ed effettivamente separati Per i genitori legalmente ed effettivamente separati ovvero in caso di annullamento, scioglimento o cessazione degli effetti civili del matrimonio, la ripartizione della detrazione tra i genitori è diversamente disciplinata a seconda che sia stabilito o meno l’affidamento congiunto dei figli. E’, infatti, previsto che “la detrazione spetta, in mancanza di accordo, al genitore affidatario. Nel caso di affidamento congiunto o condiviso la detrazione è ripartita, in mancanza di accordo, nella misura del 50 per cento tra i genitori. Ove il genitore affidatario ovvero, in caso di affidamento congiunto, uno dei genitori affidatari non possa usufruire in tutto o in parte della detrazione, per limiti di reddito, la detrazione è assegnata per intero al secondo genitore. Quest’ultimo, salvo diverso accordo tra le parti, è tenuto a riversare all’altro genitore affidatario un importo pari all’intera detrazione ovvero, in caso di affidamento congiunto, pari al 50 per cento della detrazione stessa”. In relazione alla possibilità riconosciuta ai genitori separati di accordarsi in riferimento all’attribuzione della detrazione, si ritiene che, al fine di evitare ingiustificate discriminazioni tra genitori separati e non separati, le disposizioni in materia di attribuzione della detrazione debbano essere interpretate secondo criteri unitari, ravvisabili: 17 1) nel superamento del principio, applicabile nella vigenza della pregressa normativa, che consentiva ai genitori di individuare liberamente la percentuale di detrazione spettante a ciascuno; 2) nella fissazione della detrazione secondo le percentuali prefissate del cinquanta e del cento per cento; 3) nella possibilità di derogare alle attribuzioni effettuate per legge esclusivamente nei limiti delle predette percentuali. In sostanza: • in caso di affidamento del figlio ad uno solo dei genitori, la detrazione spetta interamente al genitore affidatario salvo la possibilità di un diverso accordo. Tale accordo può essere finalizzato a ripartire la detrazione nella misura del 50 per cento ovvero ad attribuire l’intera detrazione al genitore che ha il reddito più elevato; • nel caso di affidamento congiunto o condiviso la detrazione è ripartita tra i genitori nella misura del 50 per cento salvo la possibilità di un diverso accordo. Tale accordo può avere il contenuto di attribuire l’intera detrazione al genitore che ha il reddito più elevato. Al di fuori delle predette ipotesi, la norma prevede, in caso di imposta incapiente del genitore che ha diritto alla detrazione, la possibilità di devolvere in favore dell’altro genitore la detrazione non fruita per incapienza anche parziale dell’imposta e che quest’ultimo, salvo diverso accordo, è tenuto a riversare al genitore affidatario un importo pari all’intera detrazione o, in caso di affidamento congiunto, un importo pari al 50 per cento della detrazione stessa. Al verificarsi di tale condizione, la rinuncia da parte del genitore con imposta incapiente a fruire della detrazione spettante in favore dell’altro, non opera automaticamente ma deve essere portata a conoscenza dell’altro genitore e presuppone un’intesa tra i genitori i quali devono rendere reciprocamente note le rispettive condizioni reddituali. La predetta intesa non è obbligatoria e può intervenire solo nel caso in cui un genitore, non avendo la possibilità di usufruire della detrazione per limiti 18 dell’imposta dovuta, comunichi all’altro la volontà di attribuire la detrazione per l’intera quota. Il riferimento normativo alla impossibilità di “usufruire della detrazione per limite di reddito” si ricollega all’ipotesi in cui il genitore, originariamente destinatario del beneficio riconosciuto per i figli a carico ai sensi dell’art. 12 del TUIR, non possa di fatto fruire in tutto o in parte della detrazione d’imposta, a causa di una imposta insufficiente. Si evidenzia, infine, che l’importo da riversare all’altro genitore è pari al 50 o al 100 per cento della detrazione effettivamente spettante. Con riferimento ai genitori non coniugati, tenuto conto che la legge n. 54 del 2006, concernente disposizioni in materia di separazione dei genitori e affidamento condiviso dei figli, stabilisce all’articolo 4, comma 2, che le disposizioni della menzionata legge n. 54 del 2006 si applicano anche in caso di scioglimento, di cessazione degli effetti civili o di nullità del matrimonio, nonché ai procedimenti relativi ai figli di genitori non coniugati, si ritiene che trovi applicazione la medesima disciplina delle detrazioni prevista per i figli a carico con riferimento ai genitori separati, qualora siano presenti provvedimenti di affidamento relativi ai figli. In assenza di detti provvedimenti, la detrazione va ripartita al 50 per cento tra i genitori, salvo accordo per attribuire la detrazione a quello dei due con il reddito più elevato. La detrazione per figli a carico spetta a prescindere dall’età del figlio e dalla convivenza con i genitori e dalla eventuale circostanza che il figlio sia portatore di handicap. Nelle ipotesi in cui la norma richiede la condizione dell’affidamento disgiunto o congiunto per l’assegnazione della detrazione, rispettivamente, nella misura intera ovvero nella misura del 50 per cento, si ritiene che i genitori possano continuare, salvo diverso accordo, a fruire per il figlio maggiorenne e non portatore di handicap, della detrazione ripartita nella medesima misura in cui era ripartita nel periodo della minore età del figlio. A seguito di accordo tra i genitori (separati, non coniugati, non separati) è dato definire, nel rispetto delle condizioni previste dalla normativa, una attribuzione della detrazione per figli a carico diversa da quella legale, presupponendo, 19 quindi, che se la detrazione è richiesta da un genitore, l’altro genitore vi abbia rinunciato. Inoltre, la norma non richiede una particolare forma. Pertanto, in caso di richiesta della detrazione da parte di entrambi i genitori in misura superiore a quella che sarebbe loro consentito secondo i chiarimenti forniti con la presente circolare, in sede di liquidazione, la detrazione sarà riconosciuta ai due genitori nella misura legale del 50 per cento, presupponendosi – salvo prova contraria fornita dagli interessati – l’assenza dell’accordo. I modelli di dichiarazione dei redditi saranno predisposti al fine di consentire un adeguato controllo mediante la verifica dei dati relativi all’altro genitore anche risultanti dalle certificazioni presentate dai sostituti d’imposta, con riferimento ai contribuenti esonerati dalla presentazione della dichiarazione. Resta ferma la possibilità da parte dei genitori di fornire la prova dell’accordo e usufruire della detrazione nella misura convenuta, in caso di richiesta da parte dell’amministrazione in sede di controllo. 1.4.6 Coniuge fiscalmente a carico dell’altro o mancante Il nuovo articolo 12 conferma che, in caso di coniuge fiscalmente a carico dell’altro, la detrazione per i figli compete a quest’ultimo per l’intero importo. Inoltre, se l’altro genitore manca o non ha riconosciuto i figli naturali e il contribuente non è coniugato o, se coniugato, si è successivamente legalmente ed effettivamente separato, ovvero se vi sono figli adottivi, affidati o affiliati del solo contribuente e questi non è coniugato o, se coniugato, si è successivamente legalmente ed effettivamente separato, per il primo figlio si applicano, se più convenienti, le detrazioni previste per il coniuge a carico. Per “primo figlio” si deve intendere quello di età anagrafica maggiore tra quelli a carico. Ai fini della verifica della convenienza occorre confrontare la detrazione spettante con riferimento al coniuge e quella spettante con riferimento al figlio. In presenza di più figli, qualora risulti più conveniente la detrazione per coniuge a carico rispetto a quella spettante per il figlio, le detrazioni per i figli successivi 20 al primo andranno calcolate tenendo conto del numero di tutti i figli a carico, compreso il primo. Esempio 1 Genitore con tre figli maggiori di tre anni, a carico per l’intero anno, in assenza di coniuge e con un reddito presunto di 30.000. Detrazione per il primo figlio: 800 x [(95.000 + 30.000) – 30.000] : (95.000 + 30.000) = 608 calcolo della detrazione effettiva per il coniuge 690 + 20 = 710 Il genitore potrà fruire della detrazione di euro 710 per il primo figlio e della detrazione di euro 1216 per gli altri due figli. Tale ultimo importo si ricava mediante il seguente calcolo: (2 x 800) x [(95.000 + 30.000) – 30.000] : (95.000 + 30.000) 1600 x 0,7600 = 1216,00. Esempio 2 Genitore con tre figli maggiori di tre anni a carico per l’intero anno, di cui il maggiore portatore di handicap, in assenza di coniuge e un reddito presunto di 30.000. calcolo della detrazione per il primo figlio : 1020 x [(95.000 + 30.000) – 30.000] : (95.000 + 30.000) 1020 x 0,7600 = 775,20 calcolo della detrazione effettiva per il coniuge 690 + 20 = 710 Il genitore potrà fruire della detrazione di euro 775,20 per il primo figlio e della detrazione di euro 1216 per gli altri figli. 1.4.7 Detrazione per altri familiari a carico 21 Ai sensi della nuova formulazione dell’art. 12, comma 1, lettera d), del Tuir, compete una detrazione pari a 750 euro, da ripartire pro-quota tra coloro che hanno diritto alla detrazione, per ogni altra persona indicata nell’art. 433 del c.c. che conviva con il contribuente o percepisca assegni alimentari non risultanti da provvedimenti dell’autorità giudiziaria. La detrazione indicata è teorica in quanto per individuarne l’effettivo ammontare è necessario calcolare il rapporto tra 80.000 diminuito del reddito complessivo, e 80.000. Tale calcolo è espresso dalla seguente formula: 750 x (80.000 – RC) : 80.000 dove RC è il reddito complessivo del contribuente. Il comma 4 dell’articolo 12 stabilisce, inoltre, che se il rapporto è pari o minore di zero ovvero uguale a uno, le detrazioni non competono. Negli altri casi, il risultato si assume nelle prime quattro cifre decimali. Pertanto, se il reddito complessivo è : • uguale a 80.000, il rapporto è uguale a “0” e quindi non spetta alcuna detrazione • maggiore di 80.000, il rapporto è inferiore a “0” e quindi non spetta alcuna detrazione • uguale a “0”, il rapporto è uguale a “1” e quindi non spetta alcuna detrazione • maggiore di “0” e minore di 80.000, l’importo della detrazione teorica (750 euro) deve essere moltiplicato per il risultato del rapporto, utilizzando le prime quattro cifre decimali. In presenza di più soggetti che hanno diritto alla detrazione, la norma stabilisce che la stessa deve essere ripartita “pro quota”. Si ritiene che con la locuzione “pro quota” il legislatore abbia affermato che la detrazione debba essere ripartita in misura eguale tra gli aventi diritto, intendendo gli aventi diritto i soggetti che abbiano effettivamente sostenuto il carico risultante dalla convivenza o 22 dall’erogazione di un assegno alimentare non risultante da provvedimenti dell’autorità giudiziaria. 1.4.8 Condizioni per la fruizione delle detrazioni Il nuovo art. 12 conferma i requisiti per essere considerato familiare a carico. Infatti, al comma 2 stabilisce che un familiare, per essere considerato a carico di un altro, deve possedere un reddito complessivo, computando in esso anche le retribuzioni corrisposte da enti e organismi internazionali, rappresentanze diplomatiche e consolari e missioni, nonché quelle corrisposte dalla Santa Sede, dagli enti gestiti direttamente da essa e dagli enti centrali della Chiesa cattolica, non superiore a 2.840,51 euro, al lordo degli oneri deducibili sostenuti dalla persona a carico. Il predetto limite è fissato con riferimento all’intero periodo d’imposta, rimanendo del tutto indifferente il momento in cui tale reddito si è prodotto nel corso del periodo stesso. Inoltre, viene confermato il principio per cui le detrazioni per carichi di famiglia sono rapportate a mese e competono dal mese in cui si sono verificate a quello in cui sono cessate le condizioni richieste (comma 3). Esempio 1 Se un figlio a carico del padre si sposa il 19 settembre e passa carico del proprio coniuge per il restante periodo dell’anno, la detrazione teorica spetterà per i 9/12 al padre e per i 4/12 al coniuge. Esempio 2 Se, ad esempio, un figlio a carico compia 3 anni il 12 maggio del 2007, la detrazione teorica dovrà essere assunta in misura pari a 5/12 di euro 900 per i primi cinque mesi e in misura pari ai 7/12 di euro 800 per i restanti sette mesi. 1.4.9 Reddito complessivo 23 Ai fini del calcolo dell’ammontare della detrazione spettante, la norma fa riferimento al reddito complessivo del contribuente che richiede le detrazioni. Si ricorda che il reddito complessivo è costituito dalla somma dei redditi percepiti dalla persona, al lordo degli oneri deducibili, compreso il reddito imputabile all’unità immobiliare adibita ad abitazione principale alle relative pertinenze. Si ricorda che il reddito (rendita catastale) della casa adibita ad abitazione principale e delle sue pertinenze, va dichiarato tra i redditi dei fabbricati e sommato agli altri redditi eventualmente posseduti dal contribuente per la determinazione del reddito complessivo; quindi, ai sensi dell’articolo 10, comma 3-bis, del Tuir, dal reddito complessivo si sottrae l'importo della rendita catastale dell'abitazione principale e delle sue pertinenze, al fine di escludere detto reddito dalla base imponibile Irpef. 1.5 ALTRE DETRAZIONI L’articolo 1, comma 6, lettera d), della legge 27 dicembre 2006, n. 296, ha sostituito l’art. 13 (già dedicato alla determinazione dell’imposta), introducendo specifiche detrazioni dall’imposta lorda di importo variabile in funzione della tipologia di reddito posseduto e dell’ammontare del reddito complessivo, che, come sopra ricordato, è comprensivo del reddito derivante dalla casa di abitazione. La nuova normativa ripristina il sistema delle detrazioni d’imposta, vigente fino al 2002, con alcune particolarità . Sono, infatti, ampliate le categorie di reddito interessate dal beneficio e, in alcune ipotesi, la detrazione è stabilita sulla base di importi teorici da commisurare al reddito complessivo per calcolare l’ammontare effettivamente spettante. Inoltre, al fine di garantire un’area di esenzione dall’imposizione, in analogia con quanto si verificava in applicazione della c.d. “no-tax area”, è assicurato un importo minimo di detrazione in casi espressamente definiti. Le detrazioni sono fissate dalla norma secondo importi teorici e spettano effettivamente nella misura risultante da una formula matematica che consente di 24 determinare importi decrescenti al crescere del reddito complessivo dell’avente diritto, fino ad annullarsi del tutto se il reddito complessivo supera i 55.000 euro. Il nuovo articolo 13 si compone di 6 commi: 􀂄 I commi 1 e 2 prevedono le detrazioni per i titolari di redditi di lavoro dipendente e di taluni redditi assimilati; 􀂄 Il comma 3 prevede le detrazioni per i titolari di pensioni; 􀂄 Il comma 4 stabilisce regole particolari per i pensionati di età uguale o superiore a 75 anni; 􀂄 Il comma 5 prevede le detrazioni per i titolari di redditi di lavoro autonomo, impresa minore, altri redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, di lavoro autonomo e commerciali occasionali; 􀂄 Il comma 6 fissa le regole per il calcolo della detrazione effettiva. 1.5.1 Detrazioni per redditi di lavoro dipendente e assimilati Il comma 1 del nuovo art. 13 del Tuir prevede che se alla formazione del reddito complessivo concorrono uno o più redditi di lavoro dipendente (ad esclusione dei redditi di pensione di cui all’art. 49, comma 2, lett. a) ovvero redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui all’art. 50, comma 1, lettere a), b), c), c-bis), d), h-bis) e l), del Tuir, spetta una detrazione dall’imposta lorda rapportata al periodo di lavoro nell’anno e graduata in relazione all’ammontare del reddito complessivo. In particolare, per quanto riguarda i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, secondo la nuova disposizione possono fruire della detrazione per lavoro dipendente: - i soci di cooperative di produzione e lavoro e delle altre cooperative di cui all’articolo 50, comma 1, lett. a), (sempre che il rapporto, diverso da quello associativo, intercorrente con la cooperativa, sia di lavoro dipendente o di collaborazione coordinata e continuativa); 25 - i lavoratori che percepiscono indennità da terzi in relazione a prestazioni rese in connessione alla loro qualità di lavoratori dipendenti (articolo 50, comma 1, lettera b); - i percettori di borse di studio, di premi o di sussidi corrisposti per fini di studio o di addestramento professionale (articolo 50, comma 1, lettera c); - i collaboratori coordinati e continuativi (articolo 50, comma 1, lettera cbis); - i sacerdoti (articolo 50, lettera d); - i titolari di trattamenti pensionistici erogati dalla previdenza complementare (articolo 50, lettera h-bis); - i lavoratori impiegati in attività socialmente utili (articolo 50, lettera l). A decorrere dal 1° gennaio 2007, gli importi della detrazione per lavoro dipendente sono pari a: a) 1.840 euro, se il reddito complessivo non è superiore a 8.000 euro. In ogni caso, l’ammontare della detrazione effettivamente spettante non può essere inferiore a 690 euro per i rapporti di lavoro a tempo indeterminato ed a 1.380 euro per i rapporti a tempo determinato. Ciò significa che tali misure minime competono a prescindere dal risultato del calcolo di ragguaglio al periodo di spettanza nell’anno; b) 1.338 euro, aumentata del prodotto tra 502 euro e l’importo corrispondente al rapporto tra 15.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 7.000 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 8.000 euro ma non a 15.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre applicare la seguente formula: 1.338 + [502 x (15.000 – RC ) : 7.000] L’importo della parentesi quadra, da aggiungere a euro 1.338, decresce al crescere del reddito. Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato 26 del rapporto è maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime quattro cifre decimali. Gli importi fissati dalla norma di 1.338 e di 502 euro devono essere rapportati al periodo di lavoro nell’anno. Ad esempio, in caso di rapporto di lavoro di durata di 306 giornate, dal 1° marzo al 31 dicembre, a fronte di un reddito di 10.000 euro, la detrazione spettante sarà espressa dalla seguente formula: (1.338 : 365 x 306) + [(502 : 365 x 306) x (15.000 – 10.000 ) : 7.000] = = 1121,72 + [420,85 x 0,7142] = 1.422,30 Al medesimo risultato si giunge rapportando il risultato finale: 1.338 + [502 x (15.000 – 10.000 ) : 7.000] = = 1338 + [502 x 0,7142] = 1.696,53 1.696,53: 365 x 306 = 1.422,30 c) 1.338 euro, se il reddito complessivo è superiore a 15.000 euro ma non a 55.000 euro. In tal caso, la detrazione spetta per la parte corrispondente al rapporto tra l’importo di 55.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e l’importo di 40.000 euro. Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato del rapporto indicato dalla norma è maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime quattro cifre decimali. L’importo di 1.338 euro deve essere rapportato al periodo di lavoro nell’anno. Inoltre, il comma 2 dell’art. 13 stabilisce che la detrazione spettante è aumentata di un importo pari a: a) 10 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 23.000 euro ma non a 24.000 euro; b) 20 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 24.000 euro ma non a 25.000 euro; c) 30 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 25.000 euro ma non a 26.000 euro; d) 40 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 26.000 euro ma non a 27.700 euro; 27 e) 25 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 27.700 euro ma non a 28.000 euro. In sostanza, per determinare la detrazione spettante occorre prima applicare la formula indicata dalla norma - 1.338 x [(55.000 – RC ) : 40.000] - e poi aggiungere gli importi correttivi. Dalla formulazione della norma, secondo la quale la “detrazione spettante….. è aumentata di un importo pari a….” si evince che gli importi incrementativi devono essere aggiunti alla detrazione effettivamente spettante, determinata applicando, come previsto, il meccanismo di calcolo indicato. Gli stessi devono essere assunti nell’intero ammontare indicato dalla norma senza effettuare alcun ragguaglio al periodo di lavoro nell’anno. Esempio 1 Se un soggetto è percettore di reddito di lavoro dipendente per l’intero anno ed ha un reddito complessivo di importo pari a 26.000 euro, ha diritto alla detrazione determinata nel modo seguente: 1.338 x [(55.000 - 26.000) : 40.000] = = 1.338 x 0,7250 = 970,05 Poiché il reddito complessivo è pari a euro 26.000, la detrazione spettante deve essere aumentata dell’ulteriore detrazione di 30 euro: 970,05 + 30 = 1000,05 La detrazione effettivamente spettante è pari a 1000,05 euro. Esempio 2 Se un soggetto è percettore di reddito di lavoro dipendente per 120 giorni dal 16 gennaio al 31 maggio, ed ha un reddito complessivo di importo pari a 26.000 euro, l’importo fissato dalla norma di 1.338 deve essere rapportato al periodo di lavoro nell’anno e quindi, il contribuente ha diritto alla detrazione determinata nel modo seguente: (1.338 : 365 x 120) x [(55.000 - 26.000) : 40.000] 439,89 x 0,7250 = 318,92 28 Al medesimo risultato si arriva applicando la seguente formula: 1.338 x [(55.000-26.000) : 40.000] = 970,05 : 365 x 120 = = 1.338 x 0,7250 = 970,05 : 365 x 120 = 318,92 con reddito complessivo pari a euro 26.000, la detrazione spettante deve essere aumentata dell’ulteriore detrazione di 30 euro, che non deve essere rapportata al periodo di lavoro: 318,92 + 30 = 348,92 totale detrazione pari a 348,92 euro. Con riferimento alla previsione del nuovo articolo 13, comma 1, in base alla quale le detrazioni per redditi di lavoro dipendente e assimilati vanno rapportate al periodo di lavoro nell’anno, si conferma quanto chiarito con le circolari n. 326 del 1997 e n. 3 del 1998, relativamente sia ai rapporti di lavoro indeterminato che a quelli a tempo determinato, i giorni per i quali spetta la detrazione coincidono con quelli che hanno dato diritto alla retribuzione che è stata assoggettata a ritenuta. Pertanto, nel numero di giorni relativamente ai quali va calcolata la detrazione si devono in ogni caso comprendere le festività , i riposi settimanali e gli altri giorni non lavorativi, mentre vanno sottratti i giorni per i quali non spetta alcuna retribuzione. Si precisa che, in ogni caso, nessuna riduzione delle detrazioni va effettuata in caso di particolari modalità di articolazione dell’orario di lavoro (ad esempio, il part-time orizzontale, verticale o ciclico), né in caso di giornate di sciopero. Inoltre, ai fini dell’attribuzione delle detrazioni in parola, l’anno deve essere sempre assunto come composto di 365 giorni, anche quando è bisestile. In presenza di più redditi di lavoro dipendente, nel calcolare il numero dei giorni per i quali spettano le detrazioni, i giorni compresi in periodi contemporanei devono essere computati una sola volta. Le detrazioni spettanti in caso di reddito complessivo non superiore a euro 8.000 nella misura di 690 euro per i rapporti di lavoro a tempo indeterminato e di 1.380 euro per i rapporti a tempo determinato non devono essere rapportate al periodo di lavoro. Ne discende che le stesse non sono cumulabili tra loro nè con quelle 29 minime previste per i pensionati di cui ai commi 3 e 4 del nuovo articolo 12 nè con quelle previste per i redditi diversi di cui al comma 5 dello stesso articolo 12 del Tuir. Il contribuente che si trova nella possibilità astratta di fruire di più di una delle menzionate detrazioni minime, potrà scegliere di applicare quella favorevole. 1.5.2 Redditi di pensione I commi 3 e 4 del nuovo art. 13 del Tuir stabiliscono l’importo delle detrazioni di cui possono fruire i titolari di redditi di pensione, i quali vengono suddivisi in due categorie a seconda che abbiano più o meno di 75 anni di età . In particolare, il comma 3 riguarda coloro che hanno meno di 75 anni di età . In tal caso, se alla formazione del reddito complessivo concorrono uno o più redditi di pensione di cui all’articolo 49, comma 2, lett. a), (pensioni di ogni genere e assegni ad esse equiparati), spetta una detrazione dall’imposta lorda rapportata al periodo di pensione nell’anno. In caso di coesistenza nello stesso periodo d’imposta di redditi di lavoro dipendente e di redditi di pensione, la non cumulabilità delle rispettive detrazioni deve essere intesa con riferimento alle medesime giornate in cui si svolge il rapporto di lavoro e viene percepita la pensione. 1.5.3 Per i pensionati con meno di 75 anni Per i pensionati che hanno meno di 75 anni, la detrazione è pari a: a) 1.725 euro, se il reddito complessivo non supera 7.500 euro. In ogni caso, l’ammontare della detrazione effettivamente spettante non può essere inferiore a 690 euro. Ciò significa che tale misura minima compete a prescindere dal risultato del calcolo di ragguaglio al periodo di spettanza nell’anno; 30 b) 1.255 euro, aumentata del prodotto tra 470 euro e l’importo corrispondente al rapporto tra 15.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 7.500 euro, se l’ammontare del reddito è superiore a 7.500 euro ma non a 15.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre applicare la seguente formula: 1.255 + [470 x (15.000 – RC ) : 7.500]; L’importo della parentesi quadra, da aggiungere a euro 1.255, decresce al crescere del reddito. Gli importi fissati dalla norma di 1.255 e di 470 euro devono essere rapportati al periodo di pensione nell’anno. Ad esempio, in caso di pensione erogata per durata di 31 giornate, dal 1° al 31 dicembre, a fronte di un reddito di 10.000 euro, la detrazione sarà espressa dalla seguente formula: (1.255 : 365 x 31) + [(470 : 365 x 31) x (15.000 – 10.000 ) : 7.500] 106,59 + [39,92 x 0,6666] = 133,20 Al medesimo risultato si giunge rapportando il risultato finale: 1.255 + [470 x (15.000 – 10.000 ) : 7.500] 1.255 + [470 x 0,6666] = 1.568,30 1.568,30: 365 x 31 = 133,20 c) 1.255 euro, se il reddito complessivo è superiore a 15.000 euro ma non a 55.000 euro. In tal caso, la detrazione spetta per la parte corrispondente al rapporto tra l’importo di 55.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e l’importo di 40.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre applicare la seguente formula: 1.255 x (55.000 – RC ) : 40.000 L’importo di 1.255 euro deve essere rapportato al periodo di erogazione della pensione nell’anno. Ad esempio, in caso di pensione erogata per di 306 giornate, dal 1° marzo al 31 dicembre, a fronte di un reddito di 20.000 euro, la detrazione sarà espressa dalla seguente formula: (1.255 : 365 x 306) x [(55.000 – 20.000 ) : 40.000] 1052,13 x 0,8750 = 920,61 31 Al medesimo risultato si giunge rapportando il risultato finale: 1.255 x [(55.000 – 20.000 ) : 40.000] 1.255 x 0,8750 = 1.098,13 1.098,13: 365 x 306 = 920,62 Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato dei rapporti indicati ai due punti precedenti è maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime quattro cifre decimali. 1.5.4 Pensionati con più di 75 anni Il successivo comma 4 dell’art. 13 prevede, per i pensionati che abbiano un’età uguale o superiore a 75 anni, una detrazione di importo maggiore. In particolare, se alla formazione del reddito complessivo dei soggetti di età non inferiore a 75 anni concorrono uno o più redditi di pensione spetta una detrazione dall’imposta lorda, (in luogo di quella prevista al comma 3), rapportata al periodo di pensione nell’anno e non cumulabile con quella prevista per lavoro dipendente. La detrazione è pari a: • 1.783 euro, se il reddito complessivo non supera 7.750 euro. In ogni caso, l’ammontare della detrazione effettivamente spettante non può essere inferiore a 713 euro. Tale misura minima compete a prescindere dal risultato del calcolo di ragguaglio al periodo di spettanza nell’anno; • 1.297 euro, aumentata del prodotto tra 486 euro e l’importo corrispondente al rapporto tra 15.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 7.250 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 7.750 euro ma non a 15.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre applicare la seguente formula: 1.297 + [486 x (15.000 – RC ) : 7.250] 32 • 1.297 euro, se il reddito complessivo è superiore a 15.000 euro ma nona 55.000 euro. In tal caso, la detrazione spetta per la parte corrispondente al rapporto tra l’importo di 55.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e l’importo di 40.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre applicare la seguente formula: 1.297 x [(55.000 – RC ) : 40.000] Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato dei rapporti indicati ai due punti precedenti è maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime quattro cifre decimali. Resta confermato, come già specificato con riferimento alle detrazioni per reddito di lavoro dipendente, che le detrazioni vanno rapportate al periodo di pensione nell’anno e quindi, al numero dei giorni che hanno dato diritto all’erogazione dei trattamenti pensionistici. Per quanto riguarda i criteri per effettuare il rapporto a giorni e i relativi esempi, si rinvia al paragrafo precedente. In considerazione del principio di unità del periodo d’imposta, si ritiene, pur in assenza di una specificazione normativa, che la maggiore detrazione si applichi a partire dall’inizio dell’anno in cui il pensionato compie i 75 anni. Le detrazioni spettanti nella misura di 690 euro per i pensionati di età inferiore a 75 anni e di 713 euro per i pensionati di età uguale o superiore a 75 anni non devono essere rapportate al periodo di pensione. Ne discende che le stesse non sono cumulabili tra di loro, né con quelle minime previste per i lavoratori dipendenti pensionati di cui al comma 2 del nuovo articolo 12, né con quelle previste per i redditi diversi di cui al comma 5 dello stesso articolo 12 del Tuir. Il contribuente che si trovi nella possibilità astratta di fruire di più di una delle menzionate detrazioni minime, potrà scegliere di applicare quella favorevole. 1.5.5 Detrazioni per altri redditi Il comma 5 dell’art. 13, come modificato dalla legge finanziaria 2007, disciplina le detrazioni per tutti gli altri redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui 33 all’art. 50 del Tuir, diversi da quelli di cui al comma 1 dell’art. 13, nonché, per i redditi di lavoro autonomo (art. 53 del Tuir), per i redditi d’impresa minore (art. 66 del Tuir) e per i redditi derivanti da attività commerciali e professionali non esercitate abitualmente (art. 67, comma 1, lettere i) ed l) del Tuir ). I redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, di cui all’art. 50 del Tuir, cui si applicano le detrazioni in commento sono i seguenti: • compensi per l’attività libero professionale intramuraria del personale dipendente dal servizio sanitario nazionale (articolo 50, comma 1, lettera e); • indennità , gettoni di presenza e altri compensi corrisposti dallo Stato, dalle regioni, dalle province e dai comuni per l’esercizio di pubbliche funzioni (articolo 50, comma 1, lettera f); • indennità per cariche elettive (articolo 50, comma 1, lettera g); • rendite vitalizie e rendite a tempo determinato diverse da quelle aventi funzioni previdenziali (articolo 50, comma 1, lettera h); • mance percepite dagli impiegati tecnici delle case da gioco (croupiers) (articolo 50, comma 1, lettera i); In particolare, i titolari dei redditi suddetti possono fruire di una detrazione dall’imposta lorda, non cumulabile con quelle previste per i redditi di lavoro dipendente o di pensione nei commi 1, 2, e 3, pari a: • 1.104 euro se il reddito complessivo non supera 4.800 euro; • 1.104 euro se il reddito complessivo è superiore a 4.800 euro ma non a 55.000 euro. In questo caso, la detrazione spetta per la parte corrispondente al rapporto tra l’importo di 55.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e l’importo di 50.200 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre applicare la seguente formula: 1.104 x (55.000 – RC ) : 50.200 Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato del rapporto è maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime quattro cifre decimali. In tal caso, la detrazione, a differenza di quelle previste per i lavoratori dipendenti e per i titolari di redditi di pensione, non deve essere ragguagliata al 34 periodo di svolgimento dell’attività e, pertanto, spetta a prescindere dal periodo di attività svolta nell’anno. Il legislatore ha precisato espressamente che le detrazioni previste in favore dei lavoratori dipendenti e assimilati, dei pensionati e dei lavoratori autonomi e delle imprese minori e redditi diversi non sono cumulabili tra loro, quindi, se alla formazione del reddito complessivo concorrono due o più delle tipologie reddituali contemplate dall’art. 13 in commento, il contribuente potrà scegliere di fruire della detrazione più favorevole. Si fa presente che la detrazione di cui al presente paragrafo non si applica ai redditi di lavoro autonomo o di impresa minore, marginali e minimi, assoggettati ad imposta sostitutiva. Trova, invece, applicazione in tutti i casi in cui il reddito, anche se determinato in misura forfetizzata, confluisce nel reddito complessivo, come, ad esempio, nel caso di attività di agriturismo. 2 RITENUTE SUI REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE Il comma 7 dell’articolo unico della legge finanziaria per il 2007 modifica l’articolo 23 del DPR n. 600 del 1973, concernente le ritenute alla fonte sui redditi di lavoro dipendente, sostituendo i riferimenti alla deduzione per assicurare la progressività dell’imposizione e delle deduzioni per oneri di famiglia con quelli delle detrazioni per carichi di famiglia e delle detrazioni per tipologie di reddito. In particolare: a) nel comma 2, lettera a - primo periodo, concernente la ritenuta sui compensi erogati in relazione ai periodi di paga, con esclusione delle mensilità aggiuntive - le parole da: «, al netto delle deduzioni di cui agli articoli 11 e 12, commi 1 e 2, del medesimo testo unico, rapportate al periodo stesso» sono sostituite dalle seguenti: «ed effettuando le detrazioni previste negli articoli 12 e 13 del citato testo unico, rapportate al periodo stesso» e, nel secondo periodo, le parole: «Le deduzioni di cui 35 all’articolo 12, commi 1 e 2,» sono sostituite dalle seguenti: «Le detrazioni di cui agli articoli 12 e 13»; b) nel comma 2, lettera c) - concernente la ritenuta sugli emolumenti arretrati - le parole: «al netto delle deduzioni di cui agli articoli 11 e 12, commi 1 e 2,» sono sostituite dalle seguenti: «effettuando le detrazioni previste negli articoli 12 e 13»; c) nel comma 3, primo periodo – concernente le operazioni di conguaglio - le parole: «delle deduzioni di cui agli articoli 11 e 12, commi 1 e 2,» sono sostituite dalle seguenti: «delle detrazioni eventualmente spettanti a norma degli articoli 12 e 13». 2.1 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 2, LETTERA a), Secondo la nuova formulazione dell’articolo 23, comma 2, lettera a), del DPR n. 600 del 1973, la ritenuta deve essere operata dal sostituto d’imposta sulla parte imponibile delle somme e valori di cui all’articolo 51 del Tuir, escluse le mensilità aggiuntive e gli emolumenti arretrati, corrisposti in ciascun periodo di paga, con le aliquote dell’imposta sul reddito delle persone fisiche, ragguagliando al periodo di paga i corrispondenti scaglioni annui di reddito ed effettuando le detrazioni previste negli articoli 12 e 13 del medesimo Tuir. L'imposta così risultante dovrà essere decurtata delle detrazioni di cui agli articoli 12 e 13 dello stesso TUIR, rapportate al periodo stesso, le quali sono riconosciute se il percipiente dichiara di avervi diritto, indica le condizioni di spettanza e si impegna a comunicare tempestivamente le eventuali variazioni. La dichiarazione, in linea generale, vale anche per i periodi d’imposta successivi. Inoltre, tenuto conto del fatto che la misura delle detrazioni è commisurata al reddito complessivo, il sostituto, salvo eventuale diversa indicazione del sostituito circa il presumibile importo del proprio reddito complessivo per l'anno 36 cui si riferisce la detrazione, deve considerare, in via presuntiva, quale reddito complessivo quello di lavoro dipendente o assimilato o equiparato che nel corso dell'anno corrisponde. Va anch



Giovedì, 15 Marzo 2007

 
 
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